Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС.П.К.) /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на „АЛАДИН ФУУДС“ ООД, ЕИК 115271421 със седалище и адрес на управление: гр. С., ж.к. „Люлин“, бул. "Европа" № 119, подадена чрез процесуалния му представители адв.. Б с пълномощно на л. 19, против решение № 3215 от 16.05.2018 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 12847/2017 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-22221916006634-091-001/28.08.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1713/30.10.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП.

С доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 АПК, касаторът претендира неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и да се присъдят направените от дружеството разноски за двете съдебни инстанции съгласно представения списък по чл. 80 ГПК.

Ответникът по касационната жалба – директорът на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк.. К и заявява искане да бъде оставено в сила първоинстанционното решение, както и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна.

АССГ е сезиран с жалба от „АЛАДИН ФУУДС“ ООД против РА № Р-22221916006634-091-001/28.08.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1713/30.10.2017 г. на директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана солидарната отговорност на дружеството на основание чл. 177, ал. 1, ал. 2 вр. ал. 3, т. 1 и т. 2, предложения първо и второ вр. ал. 6 ЗДДС в размер на ползваното от него право на данъчен кредит, но до размера на невнесения от доставчика ДДС, по 12 фактури, издадени от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, в данъчните периоди м. юли, м. август и м. септември 2014 г., а именно – 116 144.71 лв. и лихва – 34 914.60 лв.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо, постановено от компетентен съд, на когото делото е подсъдно според правилата, определящи родовата и местна подсъдност съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК, в законен състав съгласно чл. 164 АПК и по допустимо оспорване според изискванията на чл. 156, ал. 1 ДОПК. Законосъобразен е изводът на АССГ, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите, посочени в чл. 119, ал. 2 ДОПК в приложимата му редакция – от възложилия ревизията и от ръководителя на ревизията след надлежно образувано ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Съставен е ревизионен доклад /РД/ със съдържанието по чл. 117, ал. 2 ДОПК. РА е издаден в предвидената в чл. 120 ДОПК форма.

За да отхвърли жалбата против РА, АССГ е обосновал извод, че са налице предпоставките по чл. 177 ЗДДС за ангажиране солидарната отговорност на ревизираното дружество. Няма спор между страните по делото, че „АЛАДИН ФУУДС“ ООД е получател по доставки от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД на пилешко месо и е ползвало право на данъчен кредит по издадените му от този доставчик 12 броя фактури в данъчните периоди м. юли, м. август и м. септември 2014 г., описани на стр. 2 и стр. 3 от РА, както и че „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД не е внесло дължимия във връзка с доставките ДДС. Не е спорно също така, че пилешкото месо е придобито от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД чрез ВОП от полски дружества – ZAKLADY DROBIARSKIE KOZIEGLOWY SPOLKA Z ORGANICZONA ODPOWIEDZIALNOSCIA, PL 7770016609, WIPASZ SPOLKA AKCYJNA, PL 7393115688 и CEDROB SPOLKA AKCYJGNA, PL 5660004455. Съдът е приел, че от страна на приходната администрация е доказана и спорната предпоставка по чл. 177 ЗДДС, а именно, че дружеството е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика му, поради следните факти:

- „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД е регистрирано непосредствено преди първата доставка към „АЛАДИН ФУУДС“ ООД с капитал 2 лв.

- С оглед посочения факт и вписания в търговския регистър предмет на дейност на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД не става ясно защо „АЛАДИН ФУУДС“ ООД го е избрало за доставчик на пилешко месо от Полша въз основа на данните в търговския регистър според писмените му обяснения;

- „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД няма търговски обекти и назначен персонал, на адреса за кореспонденция няма лице за контакт, управителят е управител и собственик на още 15 дружества с прекратена регистрация по ЗДДС;

- „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД е регистрирано по ЗДДС по негов избор без да са били налице условията по чл. 96, ал. 1 ЗДДС и е дерегистрирано само 5 месеца след това по инициатива на приходната администрация на основание чл. 176 ЗДДС;

- „АЛАДИН ФУУДС“ ООД в процесния период от време осъществява доставки от други новоучредени дружества без търговска история и репутация, също регистрирани по избор по ЗДДС и дерегистрирани няколко месеца след това по инициатива на органите по приходите /19 – те дружествата са посочени на стр. 12, 13 и 14 от решението на решаващия орган, а също и в РД, и информацията, публикувана за тях на официалният сайт на Национална агенция за приходите -

http://www.nap.bg

, е че имат неуредени публични задължения за над 5 000 лв./;

- Декларираните покупки от „АЛАДИН ФУУДС“ ООД от изброените доставчици за процесния период от време надхвърлят 7 000 000 лв., а дължимият от доставчиците ДДС не е внесен;

- От двата отговора от полската администрация се установява, че всички поръчки от БГ контрагента до м. януари 2015 г. с изключение на една от м. декември 2014 г., са направени от М. Михайлова от e-mail адрес vitoshimport@gmail.com. Не се установява връзка между М. Михайлова и 7-те български дружества, получатели на стоката от полските дружества, изброени в клетка С 39 от отговора, а самата Михайлова декларира, че е правила заявки от името на тези дружества, вкл. „АЛАДИН ФУУДС“ ООД;

- Стоките, продадени от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД на „АЛАДИН ФУУДС“ ООД с процесните фактури, са с минимални надценки от около 500 лв., а транспортните разходи по всяка доставка в размер на 1 000 лв. са за сметка на доставчика, т.е. по всички доставки доставчикът е реализирал загуба, освен ако това не е направено с цел заобикаляне на закона и реализиране на данъчна облага за ревизираното дружество, респ. невнасяне на данъка. Лошият избор на доставчик не може да бъде оправдан с лошо стечение на обстоятелствата при положение, че са избрани още 18 такива доставчици, от които са получени доставки на стойност над 7 000 000 лв. Ползвайки право на данъчен кредит по доставките от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД и останалите изброени доставчици, вместо да начисли ДДС и да приспадне в същия размер при директен ВОП, жалбоподателят няма как да не е знаел, че данъкът няма да бъде внесен от доставчиците, конкретно от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД.

Така постановеното решение настоящата касационна инстанция преценява като правилно поради следното:

Спорната предпоставка за реализиране на отговорността на жалбоподателя по чл. 177, ал. 1 ЗДДС е тази по ал. 2, а именно наличието на знание, че данъкът няма да бъде внесен или че то е било длъжно да знае, че той няма да бъде внесен. Ал. 3 на чл. 177 ЗДДС установява презумпция за това, че лицето е било длъжно да знае, че доставчикът му няма да внесен начисления данък по доставките, по които то е ползвало данъчен кредит, при кумулативното осъществяване на две условия, регламентирани в т. 1 и т. 2, а именно: дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за данъчен период от доставчика по облагаемата доставка с предмет същата стока, което условие в случая е изпълнено и не е спорно, и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. Органите по приходите са се позовали на хипотезата на знание и на хипотезата на задължение за знание, втората, поради това, че доставките са привидни /относително симулативни/ и заобикалят закона. Решаващият орган е възприел за правилна тезата за това, че ревизираното дружество е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен от неговия доставчик, тъй като сделките заобикалят закона. В подкрепа на този свой извод той се позовава и на констатациите в ревизионното производство въз основа на данните от информационната система на НАП, че за периодите, през които е ползвал фактури от изброените 19 дружества, вкл. „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, „АЛАДИН ФУУДС“ ООД е декларирало данък за внасяне по подадените справки – декларации в размер между 30 000 лв. и 100 000 лв., а от м. февруари 2015 г., т.е. след приключването на ревизионните производства, когато започва да осъществява директни доставки от полските дружества, декларира ДДС за внасяне в размери между 150 000 лв. и 300 000 лв.

От друга страна, твърдението на ревизиращия екип, че сумите, представляващи цената на стоките, са заплащани от „АЛАДИН ФУУДС“ ООД на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, а „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД след това ги е превеждало по сметката на полските дружества, което не е доказано в хода на ревизията, е опровергано от приетото по делото заключение на вещото лице по назначената ССЕ. Според същото от банковите извлечения от П. Б и ОББ е видно, че стоката по процесните фактури е платена от „АЛАДИН ФУУДС“ ООД на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД по банков път в период от 7 до 15 дни след датите на процесните фактури, а от представените от Търговска банка АД платежни документи се установява, че стоката е заплатена от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД на трите полски дружества на датите на издаване на проформа-фактурите или на следващата дата. Обстоятелството, че „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД е заплащало стоката на полските доставчици авансово при издаване на проформа инвойс – фактурите, т.е. преди да бъде получена, се потвърждава и от отговорите на полската данъчна администрация.

Основателен е доводът на касатора, че дадените от лицето М. Михайлова писмени обяснения, според които в периода, когато е работила като „организатор дейност“ във „В. М“ ЕООД и след това като управител на същото дружество /30.09.2013 г. – 02.02.2015 г./ е правила поръчка за месо до двама от полските доставчици от името на „АЛАДИН ФУУДС“ ООД, не съдържат данни за това, че поръчките са правени от името на това дружество чрез „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД. Както е посочил първоинстанционният съд в запитването да полската данъчна администрация са изброени общо 7 български дружества, а в приложените по делото три запитвания за трите полски доставчика, посочени по-горе, приети в последното съдебно заседание, и отнасящи се конкретно до „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, данните са за това, че заявките от името на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД са правени от С. Щерева, която по това време е работила в „СОФМИЛ 66“ ЕООД. Полските доставчици потвърждават, че транспортът е за сметка на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, а от заключението на ССЕ се установява, че „АЛАДИН ФУУДС“ ООД няма отчетени разходи за транспорт във връзка с доставките от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД. Обстоятелството, че на 27.11.20015 г. С. Щерева е била назначена по трудов договор в „АЛАДИН ФУУДС“ ООД не доказва знанието на последното за това, че „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД няма да внесе начисления във връзка с процесните доставки ДДС.

Независимо от това, настоящият тричленен състав на Върховния административен съд, първо отделение намира, че установените от приходната администрация данни обосновават извод за това, че облагаемите доставки между „АЛАДИН ФУУДС“ ООД и „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД заобикалят закона. Сделката е сключена при заобикаляне на закона, когато забранена от закона цел се постига с позволени средства; когато макар и от външна страна правната форма да е спазена, целта е чрез нея да се постигне един непозволен или забранен от закона резултат. Сключената при заобикаляне на закона сделка е поначало позволена, но е недопустима нейната по-далечна цел. В случая данните за доставчика „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, описани по-горе, относно дата на регистрация, капитал и предмет на дейност, са общо достъпни и налични в търговския регистър, което опровергава дадените от ревизираното лице в ревизионното производство писмени обяснения, че той е избран от него въз основа именно на тези данни. Данните относно останалите 18 доставчици, с които жалбоподателят осъществява сделки само през 2014 г., също са установени въз основа на вписванията в търговския регистър и това е посочено в РД. От името на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД заявките до полските доставчици се правят от лице, което работи по трудово правоотношение в друго дружество. Управителят на „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД е упълномощил друго лице да тегли и да внася суми по банковите му сметки. Декларираните от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД в процесните данъчни периоди разходи са само за транспорт. Няма офис или други търговски обекти, а на декларирания адрес за кореспонденция и управление се намира „Виртуален офис SEVER VIRTAL office“ и на него няма лице, представляващо или упълномощено да представлява дружеството. Обоснован е изводът, направен от ревизиращия екип в РД на базата на протоколите за разпит на М. Георгиева с пълномощно да оперира с банковите сметки, която е управител на „ТЕЯК“ ЕООД, и на С. Щерева, съставени в досъдебно производство № 98/2015 г. и прокурорска преписка № 228/2014 г., че „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД не е извършвало реално стопанска дейност, а е използвано за фактуриране на доставки с цел отклонение от данъчно облагане. Протоколите от разпит на свидетелите са допустими доказателства в ревизионното производство на основание чл. 42, ал. 3 ДОПК. В резултат на осъществените по процесните фактури облагаеми доставки, които са позволени от закона /ЗДДС/, осъществени са, т.е. стоката е предадена и приета, и това е доказано чрез представените документи /приемо-предавателни протоколи, складови разписки и търговски документи/, използвана е във връзка с осъществяваната от получателя независима икономическа дейност и за осъществените от него облагаеми доставки на негови клиенти в търговските му обекти. Поради това и с РА е признато правото на данъчен кредит на „АЛАДИН ФУУДС“ ООД. Обоснован е обаче изводът на органите по приходите, че преследваната с тези доставки цел е да се ползва данъчен кредит и при начисляването на ДДС от „АЛАДИН ФУУДС“ ООД във връзка с неговите облагаеми доставки да е налице по-малък резултат ДДС за внасяне, което няма как да бъде постигнато, ако „АЛАДИН ФУУДС“ ООД придобие стоките от ВОП и начисли и приспадне ДДС в един и същ размер при условията на самоначисляване. Тогава ще следва да начисли ДДС във връзка с облагаемите доставки на същата стока към неговите клиенти без да може да декларира данъчен кредит, т.е. без да може да намали начисления ДДС като резултат за периода. В подкрепа на този извод са данните от информационната система на НАП, според които за периодите, през които е ползвало фактури от изброените 19 дружества, вкл. „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД, „АЛАДИН ФУУДС“ ООД е декларирало данък за внасяне по подадените справки – декларации в размер между 30 000 лв. и 100 000 лв., а от м. февруари 2015 г., когато започва да осъществява директни доставки от полските дружества, жалбоподателят декларира ДДС за внасяне в размери между 150 000 лв. и 300 000 лв.

Правилно е приел АССГ, че изводът относно сделките като такива, заобикалящи закона, се обосновава с обстоятелството, че стоките, продадени от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД на „АЛАДИН ФУУДС“ ООД, са с минимални надценки от около 500 лв., а транспортните разходи по всяка доставка в размер на 1 000 лв. са за сметка на доставчика, което също е безспорно установено, т.е. по всички доставки доставчикът е реализирал загуба. Това обстоятелство е видно от представените по делото проформа инвойс фактури за доставките с получател „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД и фактурите с получател „АЛАДИН ФУУДС“ ООД. От така установените факти следва, че ревизираното дружество „АЛАДИН ФУУДС“ ООД придобива стоките от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД на цена, на която би ги придобило, ако то беше осъществило ВОП от полските доставчици, но неправомерно приспада данъчен кредит, благодарение на издадените му фактури от „ЕН ТИ ЕМ 02“ ЕООД.

Ключови думи